“Accrual”: prospettive d’adozione ed implementazione del nuovo sistema di contabilità economico-patrimoniale negli Enti Locali

di Gaetano Di Palo

A seguito della riforma n. 1.15 del PNRR[1] è d’obbligo adottare entro l’anno 2026 un Sistema unico di contabilità economico-patrimoniale fondato sul principio della competenza economica. Ciò significa che le Pubbliche Amministrazioni, anche in attuazione della Direttiva 2011/85/UE[2], dovranno implementare tale Sistema in accordo con i paradigmi su cui si lavora a livello internazionale ed europeo nella determinazione di principi e standard contabili nelle pubbliche amministrazioni (IPSAS/EPSAS). L’intervento complesso richiesto mira in effetti ad inserire alcuni fondamentali metodi e strumenti, standardizzati per tutti gli enti della P.A. partendo da un comune quadro concettuale di riferimento per il disegno e l’implementazione dell’intero impianto di rilevazione contabile e via via diramandosi verso la statuizione di principi e standard necessari per ridurre le divergenze trai diversi sistemi contabili in uso negli enti pubblici in modo da uniformarli allo scenario internazionale.

Trattasi senza dubbio di una riforma di notevole dimensione e portata, che comporta un elevato impatto sull’esistente, e già di per sé molto articolato, impianto organizzativo contabile e sul sistema di rilevazione dei fatti gestionali degli enti pubblici in generale, e di quelli locali in particolare.

Il sistema di rilevazione basato sulla competenza economica è ispirato alla Teoria del reddito, tracciata a partire dagli anni Venti da Gino Zappa in più sue opere[3] rivoluzionando il modo di allora di tenere le scritture contabili e ponendo al centro delle registrazioni per l’appunto la determinazione del reddito d’esercizio. Questa naturale scelta nasceva in ragione dell’aumento del numero di imprese di grandi dimensioni operanti nei settori commerciali ed industriali e sempre più caratterizzate da soci e finanziatori esterni che basavano le loro scelte finanziarie non solo sulla consistenza del patrimonio, bensì sulla profittabilità del loro investimento/finanziamento e quindi particolarmente attenti al reddito. Secondo questa impostazione all’aspetto originario delle rilevazioni contabili che viene a coincidere con l’aspetto numerario, gergalmente di cassa, ovvero quello rappresentato dal movimento del denaro e dei suoi assimilati, bisogna affiancare un aspetto derivato che si riferisce invece a grandezze economiche, cioè alla misurazione del contributo che determinati fatti di gestione possono ragionevolmente dare alla produzione del reddito d’esercizio, inteso come accrescimento del capitale in un anno per effetto della gestione.

La duplicità dell’interpretazione sottesa al sistema del reddito, e quindi questo secondo ordine di rilevazioni, consente di slegare il momento dell’incasso o del pagamento da qualsiasi corrispondente operazione di vendita o di acquisto di beni e servizi utili alla gestione, fondando la lettura e rilevanza dei fatti gestionali principalmente sul reddito, e cioè l’accrescimento del capitale investito. È così dunque che si aggiunge all’interpretazione cronologico-finanziaria degli accadimenti gestionali, quella che negli anni ‘40 Lorenzo De Minico (allievo dello Zappa e fondatore della Scuola Napoletana di Ragioneria, nella quale chi scrive si è formato) definì[4] funzionale e cioè quell’insieme di ragionamenti e stime connessi all’identificazione e misurazione dei flussi di servizi sottostanti ai costi sostenuti ed ai ricavi conseguiti che contribuiscono economicamente alla produzione di reddito d’esercizio. Ed è proprio tale approccio – in un certo senso affrancato dai meri movimenti finanziari – che viene riassunto sotto il più ampio e complesso principio della competenza economica, nel mondo anglosassone “Accrual”, e che viene rigorosamente contrapposto al principio di cassa tradizionalmente in uso nella ragioneria pubblica.

In verità va a questo punto doverosamente precisato che la contabilità pubblica non è affatto da considerarsi un parente povero tra le discipline ragionieristiche, ed inoltre se tradizionalmente – e del resto anche normativamente – questa si basa sul “principio di cassa” ciò non è certo dovuto ad una superficiale lettura dei fenomeni aziendali, ma discende da diversi e ben fondati motivi legati alla natura, agli scopi ed all’operatività gestionale degli Enti cui si applica e dei loro obiettivi di conoscenza contabile interna e di informazione finanziaria esterna.

In primo luogo, gli Enti Locali devono amministrare in modo trasparente e responsabile le risorse pubbliche, con evidente e chiara aderenza dell’effettiva loro gestione a quanto previsto in fase di bilancio preventivo legittimamente approvato. L’Ente deve inoltre avere un controllo immediato e diretto sugli incassi e pagamenti, evitando di far crescere un disavanzo o un debito che potrebbero non essere immediatamente evidente con il principio di competenza economica. Le entrate degli Enti Locali derivano poi principalmente da tributi e trasferimenti, che non sono sempre prevedibili o regolari, e la contabilità deve consentire di gestire questa variabilità, concentrandosi su quando le risorse sono effettivamente disponibili o spese. Non va infine sottovalutato l’aspetto autorizzativo della contabilità pubblica, basato sulla necessità di approvazione preventiva per spese ed entrate, collegata a un piano finanziario approvato. Ben si comprende in tale ottica la statuizione precisa dei processi di entrata (accertamento, riscossione e versamento) e di spesa (impegno, liquidazione, ordinazione e pagamento) che guidano la gestione delle risorse pubbliche rendendo ogni passaggio trasparente e sicuro, giacché prima di incorrere in una spesa o registrare un’entrata, l’Ente deve disporre di un’autorizzazione formale, che assicura il rispetto dei limiti di spesa e il controllo preventivo delle risorse.

Questi sono soltanto alcuni degli aspetti che caratterizzano e distinguono la ragioneria pubblica, e non è di certo questa la sede – né del resto vi sarebbe spazio a sufficienza – per approfondire l’effettiva opportunità e la reale vantaggiosità dell’obbligatorio passaggio al “Accrual”. Tuttavia, sotto il profilo dell’adozione del nuovo Sistema, uno dei maggiori timori consiste proprio nel notevole sforzo organizzativo d’implementazione, ma anche di acculturamento del capitale umano a disposizione degli enti locali. Il personale amministrativo, e non solo quello (se si pensa alle implicazioni anche in termini di tributi, risorse umane, elaborazione paghe ecc.) dovrà necessariamente – ed anche in tempi relativamente brevi – acquisire nuove ed indispensabili conoscenze e competenze in tema di contabilità e bilancio. Queste implicano l’apprendere i principi della contabilità economico-patrimoniale, della tenuta dei conti secondo il metodo della partita doppia, della struttura del Piano dei conti, delle valutazioni di fine esercizio, delle scritture di assestamento, della chiusura e predisposizione del bilancio d’esercizio più tutti i documenti e prospetti a suo corredo al fine di comprendere e poter adottare il nuovo approccio accrual all’ente pubblico di appartenenza.

Orbene l’uso prolungato e consolidato della contabilità cosiddetta finanziaria, improntata al principio di cassa da parte degli operatori amministrativi degli enti locali appare difficile da scardinare: l’assetto delle rilevazioni, i principi guida che sono sottesi all’interpretazione dei fatti di gestione dove l’aspetto numerario è assoluto protagonista, e le conseguenti operazioni contabili di registrazione, non consentono facilmente, almeno così come strutturate, di affrontare in maniera adeguata il richiesto nuovo approccio accrual. Cionondimeno chi scrive crede (ed invero auspica…) che le due contabilità finiranno col coesistere, e non soltanto nei primi anni d’adozione della Riforma 1.15 in ragione di una intuibile iniziale situazione di comodità d’implementazione, ma perché avendo finalità, approcci, visioni e tecniche diverse, esse a ben vedere non necessariamente si contrappongono, anzi in virtù della loro proficua coesistenza possono accrescere il soddisfacimento dei sempre più crescenti e più sofisticati bisogni informativi interni ed esterni all’Ente (impatti, sostenibilità, performance etc.) ed in più avvantaggiarsi vicendevolmente delle rilevazioni e delle risultanze che ciascuna di esse è tradizionalmente e legittimamente in grado di produrre.

[1]  https://accrual.rgs.mef.gov.it/export/sites/accrual/.galleries/doc_gallery/PNRR.pdf

[2] https://accrual.rgs.mef.gov.it/export/sites/accrual/.galleries/doc_gallery/DIRETTIVA-2011-85-UE-DEL-CONSIGLIO.pdf

[3] ZAPPA, G. La determinazione del reddito nelle imprese commerciali. I valori di conto in relazione alla formazione dei bilanci. Anonima Libraria Italiana. Roma, 1920-29.

[4] DE MINICO L., Lezioni di Ragioneria. I fondamenti economici della rilevazione del reddito, seconda edizione, Pironti Editore, Napoli, 1946